Számvitel 2024 – a számvitelt érintő szabályozási változások 2. rész

Kiterjesztett gyártói felelősségi díj elszámolása

2023. július 1-jétől bizonyos termékeket gyártó vállalkozásoknak kiterjesztett gyártói felelősségi díjat kell fizetniük a koncessziós társaság részére.

A kiterjesztett gyártói felelősségi rendszer működésének részletes szabályairól szóló 80/2023. (III.14.) Korm. rendelet (a továbbiakban: Korm. rendelet) a hulladékról szóló 2012. évi CLXXXV. törvény felhatalmazás alapján szabályozza a kiterjesztett gyártói felelősségi díjfizetési kötelezettség keletkezését, ami főszabályként gyártó esetén az első forgalomba hozatal, azaz:

- a körforgásos termék tulajdonjogának

• első belföldi ingyenes vagy visszterhes átruházása vagy
• külföldről elektronikus kereskedelmi szolgáltatásként belföldre, háztartások vagy egyéb felhasználók részére történő átruházása,

- ideértve a tulajdonjog más termék tartozékaként vagy alkotórészeként való átruházását is;

- a saját célú felhasználás vagy

- az általános forgalmi adóról szóló törvény szerinti adóraktárból vagy a környezetvédelmi termékdíjról szóló törvény szerinti termékdíj raktárból a termék belföldre történő kitárolása.

Saját célú felhasználásnak minősül többek között a körforgásos termék, ideértve más termék tartozékaként vagy alkotórészeként, gazdasági tevékenység körében:

- a gyártó saját vagy alkalmazottja magánszükséglete kielégítésére való felhasználása;

- a számvitelről szóló törvényben meghatározott

• alapkutatás,
• alkalmazott kutatás,
• kísérleti fejlesztés,
• beruházás,
• felújítás vagy
• karbantartás keretében való felhasználása vagy

- minden más, előbb nem említett használata, ideértve a szolgáltatásnyújtás keretében történő használatot, felhasználást vagy használatba adást is – ami nem a számvitelről szóló törvényben meghatározott saját termelésű készlet létrehozását eredményezi –, amennyiben a használatot követően a termék belföldön válik hulladékká.

Kiemelendő azonban, hogy a körforgásos termék alapanyagként történő felhasználása esetében a gyártási folyamat során keletkező gyártási selejt, hulladék nem minősül saját célú felhasználásnak.

A gyártó a kiterjesztett gyártói felelősségi díjat negyedévente, a koncessziós társaság által kiállított számla alapján, a számla kézhezvételétől számított 15 napon belül fizeti meg a koncessziós társaság részére.

A kiterjesztett gyártói felelősségi díj számviteli elszámolása meglehetősen összetett kérdés, hiszen attól függően eltérő a szabályozás, hogy milyen tevékenység miatt merül fel a díjfizetési kötelezettség:

- Saját gyártású díjköteles termék gyártása esetén a kiterjesztett gyártói felelősségi díjat a termék értékesítéséhez kapcsolódóan kell megfizetni (átvállalás esetén az átvállalónak szintén az értékesítéshez kapcsolódóan kell megfizetnie). A termék értékesítéséhez kapcsolódóan fizetendő kiterjesztett gyártói felelősségi díjat, mint igénybe vett szolgáltatás ellenértékét kell elszámolni.

- Amennyiben a gyártó saját vagy alkalmazottja magánszükséglete kielégítésére való felhasználás miatt kell a díjat megfizetni, akkor azt szintén igénybe vett szolgáltatásként kell elszámolni.

- Ha számviteli törvényben meghatározott alapkutatás, alkalmazott kutatás, kísérleti fejlesztés, beruházás, felújítás vagy karbantartás keretében való felhasználás miatt keletkezik díjfizetési kötelezettség, akkor:

• Az alapkutatás és alkalmazott kutatás költségeit, valamint a karbantartás költségeit nem lehet aktiválni, azokat felmerüléskor igénybe vett szolgáltatásként kell elszámolni.
• A kísérleti fejlesztési költségek tekintetében a vállalkozást választási lehetőség illeti meg, hogy azokat aktiválja-e vagy sem (azaz ez a vállalkozás számviteli politikai döntése).
• A beruházás és a felújítás költségeit kötelező aktiválni.

Visszaváltási díj elszámolása

A hulladékról szóló 2012. évi CLXXXV. törvény (a továbbiakban: Htv.) és a hozzá kapcsolódó végrehajtási rendeletek előírásai alapján 2024. január 1-jétől hatályba lép a visszaváltási díjrendszer. A törvénymódosítás az új visszaváltási díjrendszerhez kapcsolódó számviteli elszámolási szabályokat is tartalmazza.

Eltérő számviteli elszámolás vonatkozik:

• a kötelezően visszaváltási díjas, nem újrahasználható termékek visszaváltási díjára, és
• a kötelezően visszaváltási díjas, újrahasználható termékek, valamint a gyártók által önkéntesen vállalt visszaváltási díjas termékek visszaváltási díjára.

Az ágazati szabályozás szerint a vállalkozónak meghatározott termék értékesítésekor visszaváltási díjat kell felszámítania, így minden esetben a visszaváltási díjjal növelt ellenértéket kell értékesítés nettó árbevételeként elszámolni.

• A kötelezően visszaváltási díjas, nem újrahasználható termékek visszaváltási díját a vállalkozónak a koncessziós társaság felé kell megfizetni, melyet a vállalkozónál egyéb ráfordításként kell elszámolni. A fogyasztó visszaváltás esetén a visszaváltási díjat a forgalmazótól, illetve a koncessziós társaságtól is visszakaphatja. Amennyiben a forgalmazó fizeti vissza a koncessziós társaság helyett a visszaváltási díjat, akkor a forgalmazó által a fogyasztónak visszafizetett visszaváltási díjat a forgalmazónál egyéb követelésként kell kimutatni, mindaddig, míg az pénzügyileg vagy egyéb más módon nem rendeződik. A forgalmazó által megvásárolt terméknél a belföldi gyártónak fizetett visszaváltási díj a megvásárolt termék bekerülési értékének a részét képezi (ugyanis az a termék beszerzéséhez közvetlenül hozzárendelhető), így amikor a termék a forgalmazó részéről értékesítésre kerül, akkor ez a bekerülési érték jelenik meg eladott áruk beszerzési értékeként. Forgalmazóként a termék értékesítésekor a fogyasztótól megkapott visszaváltási díj - az Szt. általános előírása alapján - szintén a termék ellenértékének a részét képezi, így azt is az értékesítés nettó árbevételeként kell elszámolni.
• Az újrahasználható termékek és az önkéntes visszaváltási díjas termékek esetében azonban a gyártónak kell a forgalmazó, vagy a fogyasztó részére a visszaváltási díjat visszafizetnie, így ennek az elszámolása a gyártónál a betétdíjas göngyölegek visszavételére vonatkozó előírások szerint történik. A gyártónál - az újrahasználható termékek és az önkéntes visszaváltási díjas termékek után - a helyesbítő számviteli bizonylatban rögzített, visszafizetett visszaváltási díj összegét értékesítés nettó árbevételét csökkentő tételként kell elszámolni (a helyesbítés a visszafizetés időpontjára vonatkozik). A forgalmazónál a gyártótól visszakapott visszaváltási díjat az eladott áruk beszerzési értékét csökkentő tételként, míg a fogyasztónak minősülő vállalkozónál anyagköltséget csökkentő tételként kell elszámolni.

Építményi jog

A gazdaság versenyképességének növelése érdekében történő törvénymódosításokról szóló 2023. évi XXXIX. törvény 2023. június 24-ei hatállyal módosította a Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvényt (a továbbiakban: Ptk.) és a Ptk.-ban új jogintézményt vezetett be, az építményi jogot.

A Ptk. előírása alapján az építményi jogánál fogva a jogosult az ingatlanon vagy annak felszíne alatt épületet létesíthet, illetve hasznosíthat. Ennek során jogosult az épület építésére vagy építtetésére, és ennek érdekében az ingatlan igénybevételére, jogosult továbbá a felépült vagy az ingatlanon már fennálló épület birtoklására, használatára és hasznainak szedésére.

Az építményi jog:

• átruházható és jogutódlás tárgya lehet,
• határozott időre alapítható,
• létrejöttéhez az erre irányuló szerződésen vagy más jogcímen kívül az építményi jognak a jogosult javára az ingatlan-nyilvántartásba történő bejegyzése szükséges,
• az ingatlan tulajdonosa egyoldalú nyilatkozatával a saját javára is alapítható.

A törvénymódosítás a Ptk. új előírása alapján szabályozza az építményi jog számviteli elszámolását. A számviteli törvény új előírása az építményi jogot az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok közé sorolja be (hasonlóan a bérleti joghoz), így azt a tárgyi eszközök között kell kimutatni, mivel az tartósan (egy éven túl) szolgálja a vállalkozási tevékenységet.

Mint említettük a Ptk. előírása alapján építményi jogot az ingatlan tulajdonosa egyoldalú nyilatkozattal a saját javára is alapíthat, azonban az ingatlan tulajdonosánál a saját maga javára alapított építményi jogot nem lehet a könyvekben kimutatni, mert az ingatlan tulajdonjoga magában foglalja az építményi jogot is (más használati jogokhoz hasonlóan).

Az ingatlan tulajdonosánál az építményi jog eladásának ellenértékét értékesítés nettó árbevételeként kell elszámolni (hasonlóan a bérleti jog eladásához). Az építményi jog ellenértékét egy összegben is meghatározhatják, az összemérés elvéből fakadóan azonban a vállalkozó az adott időszak bevételeként csak olyan bevételeket szerepeltethet, amelyek valóban az adott időszakhoz kapcsolódnak. Ha egy bevétel több időszakhoz is köthető, mint a befektetett eszközök tartós építményi jogának átengedéséért kapott bevétel, akkor a bevételt az érintett időszakok között meg kell osztani, halasztott bevételként el kell határolni. A halasztott bevételt az alapul szolgáló szerződésben, megállapodásban meghatározott időtartam alatt lehet megszüntetni. Mivel az építményi jog eladása a Ptk. előírása alapján határozott idejű szerződés alapján történik, így az egy összegben elszámolt és ezek után elhatárolt árbevételt a szerződés futamideje alatt egyenletesen kell feloldani.

A Ptk. előírása alapján az építményi jog ellenértékét időszakonként visszatérő szolgáltatásként (építménybérként) is meghatározhatják. Ebben az esetben az építményi jogért fizetett összeget, mint igénybe vett szolgáltatás ellenértékét, költségként kell elszámolni.

A kiválás új alesete - leválás

A kiválás aleseteként új fogalom kerül bevezetésre a Ptk. szétválási szabályai közé, mégpedig a leválás intézménye. Leválás során a jogelőd jogi személy vagyonából leválasztott, önálló jogi személybe rendezett és ekként bejegyzett vagyontömeg tulajdonosává nem a jogelőd jogi személy tagjai, hanem maga a jogi személy válik, amely azt e formájában továbbműködteti vagy értékesíti. Ennek megfelelően a leválasztott vagyon tekintetében a módosítás fenntartja az átalakulás valamennyi garanciális hitelezővédelmi jogintézményét (szükség szerint kötelező könyvvizsgálat, hirdetményi és biztosítéknyújtási eljárás), amellyel kapcsolatos rendelkezések az egyes jogi személyek átalakulásáról, egyesüléséről, szétválásáról szóló törvény szabályaihoz igazodnak.

Leválás keretében a vagyonátadás (eszközök és kötelezettségek) teljesítését és az ellenében kapott részesedés könyvekbe történő felvételét a gazdasági társaságok alapítására vonatkozó számviteli szabályok megfelelő alkalmazásával kell elszámolni. A számviteli törvény előírása alapján az apportálás eredményét nettó módon kell kimutatni.

Leválásnál a szétváló jogi személy tagjai tehát nem választhatnak a jogutódok (vagyis a leválással keletkező és a továbbműködő (fennmaradó) jogi személy) tagsága között, mivel a leválásnak fogalmi eleme, hogy a leválással keletkező jogi személy egyedüli tagja kizárólag a szétváló jogi személy lehet.

Természetesen a szétváló jogi személy tagjai dönthetnek arról, hogy a leválás megvalósítása esetére a szétváló jogi személyben fennálló tagsági viszonyukat megszüntetik, és velük emiatt el kell számolni.

Mindez az általános átalakulási szabályok szerint zajlik, mivel a kiválásra az átalakulási előírások megfelelően érvényesülnek, a leválás pedig a kiválás speciális eseteként a kiválás eljárási rendje szerint mehet végbe.

A leválásra a kiválásra irányadó szabályokhoz képesti eltérések:

• A jogutódok tagsága között leválás esetén a tagok nem választhatnak, de továbbra is nyilatkozhatnak úgy, hogy a fennmaradó jogutódban lévő tagságukat megszüntetik, a leválási folyamatban a jogi személytől távoznak. Emiatt velük el kell számolni, vagyoni részesedésüket ki kell fizetni a vonatkozó általános szabályok szerint (ha és amennyiben a leválás valóban végbemegy, mivel tagsági viszonyuk megszüntetési lehetősége és az ezzel együttjáró vagyonkiadási igényük csak a leválás tényleges megtörténte esetére szól, éppen úgy, mint bármely átalakulás vagy kiválás, vagy éppen egyesülés során).
• Azt tehát - eltérően a kiválás más eseteitől - nem kell felmérni, hogy a szétváló jogi személy tagjai melyik jogutód tagjává kívánnak válni, mert erre nézve választási lehetőségük nincsen, de azt igen, hogy tagsági viszonyukat fenntartják-e vagy sem. Amennyiben a tagok nem nyilatkoznak, hogy tagsági viszonyukat fenntartják-e vagy sem, vélelmet kell felállítani. Leválás esetén a vélelem szerint a nyilatkozattételt elmulasztó tag hallgatását úgy kell tekinteni, hogy a jogelőd (továbbműködő, fennmaradó) jogi személyben levő tagságát nem kívánja megszüntetni, annak továbbra is tagja marad.
• A kiválás szabályai között található azon rendelkezés, amely lehetővé teszi a jogelőd tagjai számára, hogy akár mindegyik jogutódnak tagjává váljanak, a leválás esetében nem értelmezhető, így annak alkalmazását ki kellett zárni.
• Mindemellett, mint minden kiválásnál, itt is mód van arra, hogy a leválási folyamat során a jogutódba új tag lépjen be, azonban leválásnál kizárólag a változatlan formában továbbműködő jogi személyben létesíthető új tagság, a megalapításra kerülő jogi személyben nem, mert a leválás fogalmi eleme, hogy a létrejövő új jogi személy egyedüli tagja az alapító (változatlan formában továbbműködő) jogi személy.

A leválás esetén pontosan olyan vagyonmegosztás történik, mint a kiválás egyéb eseteiben, a tagok (amíg tagsági viszonyuk fennáll) a jogi személy vagyonába tartozó vagyontárgyakat nem követelhetik vissza és nem vihetik ki. Értelemszerűen meg kell határozni a vagyonleltárak, vagyonmérlegek segítségével a szétválási tervben, hogy mely vagyonelemek melyik jogutódhoz kerülnek, és a tagok a leválásról és az ezzel kapcsolatos vagyonfelosztásról is döntenek.

A jogelőd vagyona a leválás esetében tulajdonképpen megmarad, csak a leválással keletkező jogi személybe bevitt vagyonelemek értékét a leválás bejegyzését követően az alapítót (a jogelőd, fennmaradó jogi személyt) megillető részesedés testesíti meg. Adott esetben tehát az eredeti jogi személy vagyona a leválással nem is változik, mivel a leválással keletkező jogi személy is a szétváló jogi személy vagyonába tartozik, melynek tulajdonosai a tagjai az eredeti arányok szerint. Éppúgy, mint a beolvadásnál, a leválásnál is érvényesül a keresztrészesedések tilalma. A fennmaradó jogutód jogi személy jegyzett tőkéjében a leválással keletkező jogi személyben lévő tagi részesedést jegyzett tőkét emelő tényezőként nem lehet figyelembe venni, mivel ez ugyanazon vagyontömeg kétszeres szerepeltetését jelentené.

A tagok tehát a leválás tényéről és végrehajtásának dokumentációjáról döntenek, annak előnyeit és hátrányait mérlegelve. Ennek ismeretében vagy egyetértenek, elfogadják a leválást és az azzal kapcsolatos folyamat részeseként a fennmaradó jogi személynek tagjai maradnak, vagy elutasítják azt, megszüntetik tagsági viszonyukat és a leválás okán végképp távoznak a jogi személyből. Utóbbi esetben a jogi személy tényleges vagyonából (saját tőkéje után számítottan) a szétváló jogi személyben lévő tagi részesedésük arányának megfelelő járandóságot számukra ki kell fizetni. Ha a tagsági viszony fenntartását választják, vagyis a továbbműködő (fennmaradó) jogutód tagjai lesznek (pontosabban: maradnak), tagi részesedésük arányát meg kell határozni a kiválás (áttételesen az átalakulás) általános szabályai szerint, mely részesedés mértéke esetfüggő, lehet továbbra is azonos a szétváló társaságban fennállt tagi részesedés arányával és lehet attól eltérő is az eset összes körülményeitől függően.

Határokon átnyúló átalakulás

A tőkeegyesítő társaságok határokon átnyúló átalakulásáról, egyesüléséről, szétválásáról és egyéb jogharmonizációs célú törvénymódosításról szóló 2021. évi CXXIV. törvény tartalmaz több olyan speciális - a kizárólag belföldi átalakulásoktól, egyesülésektől, szétválásoktól eltérő - előírást, amelyekre a határokon átnyúló átalakulások, egyesülésék, szétválások számviteli feladatainak végrehajtásakor is figyelemmel kell lenni. A módosítás az erre való kifejezett utalást tartalmazza.

Kényszertörlési eljárás pontosítása

A jelenleg hatályos cégjogi eljárás szerint a kényszertörlési eljárás befejeződhet úgy is, hogy a vállalkozás nem szűnik meg, hanem visszatér a normál üzletmenetre (hasonlóan, mint ahogy arra lehetőség van felszámolás, illetve végelszámolás esetén is). Emiatt, a cégjogi eljárással összhangban szükséges rendelkezni a számviteli törvényben a kényszertörlési eljárás megszüntetését követő üzleti évre, annak időtartamára vonatkozóan.

Könyvvizsgálat végrehajtásáért személyében felelős könyvvizsgáló megjelölése

A könyvvizsgálói közfelügyeleti hatóság piacfelügyeleti jogkörében eljárva azt tapasztalta, hogy a könyvvizsgáló cégek könyvvizsgálói tevékenységre történő megválasztásával egyidejűleg nem minden esetben kerül megválasztásra a könyvvizsgálat végrehajtásáért személyében felelős könyvvizsgáló, azt csak később jelöli ki saját hatáskörben a megválasztott könyvvizsgáló cég. Több esetben emiatt a könyvvizsgálat végrehajtásáért személyében felelős könyvvizsgáló személyének a cégnyilvántartásba történő bejegyzése sem történt meg, illetve jelentős késedelemmel történt. Ez bizonytalanságot eredményez mind a megbízó, mind a személyében felelős könyvvizsgáló, mind a piac egyéb érintett szereplője számára, ezért indokolt annak egyértelmű rögzítése, hogy könyvvizsgáló cég választása esetén, annak megválasztásával egyidejűleg a könyvvizsgálat végrehajtásáért személyében felelős könyvvizsgálót is ki kell jelölni.

A mérlegképes könyvelői hatósági képzések és a vizsgáztatás szervezése

A mérlegképes könyvelői hatósági képzések és a vizsgáztatás szervezésére olyan akkreditált képzők, illetve vizsgaközpontok lesznek jogosultak, amelyek megfelelnek a külön jogszabályban foglalt feltételeknek, tevékenységüket pedig az ágazati miniszter (nyilvántartásba vételt végző szervezet) ellenőrizheti. A módosítás megteremti az akkreditációval és az akkreditált képzők, illetve vizsgaközpontok tevékenységével érintett adatkezelés feltételeit, a kezelt adatok körét.

A mérlegképes könyvelői hatósági képzés és vizsgáztatás, továbbá az ezekhez kapcsolódó feladatok ellátásának módját, feltételeit és részletes szabályait kormányrendeletben szükséges rögzíteni.

A mérlegképes könyvelői hatósági képzéssel és vizsgáztatással összefüggő akkreditációs ügyek kérelemre indulnak és igazgatási szolgáltatási díjkötelesek. A díjtételeket miniszteri rendeletben szükséges szabályozni.

Mérlegképes könyvelő kötelező megbízásának értékhatára

A vállalkozó a könyvviteli szolgáltatás körébe tartozó feladatok irányításával, vezetésével, a beszámoló elkészítésével regisztrált mérlegképes könyvelőt köteles megbízni, ha az éves nettó árbevétele az üzleti évet megelőző két üzleti év átlagában - ennek hiányában a tárgyévben várhatóan - a 10 millió forintot meghaladja. A megnövekedett költségekre és az időközben bekövetkezett inflációs hatásokra tekintettel indokolt a 20 éve változatlan 10 millió forintos jelenlegi értékhatárt 20 millió forintra növelni.

Szakmai kiadványokkal teljesített kreditpont eltörlése

A módosítás hatályon kívül helyezi a mérlegképes könyvelők továbbképzése során a szakmai kiadvány megvásárlásával teljesíthető kreditpont-szerzési szabályokat, összhangban az adós szakemberekre vonatkozó szabályozással.

A cikk szerzői:

Dr. Füredi-Fülöp Judit
okleveles könyvvizsgáló, ME GTK Pénzügyi és Számviteli Intézetének egyetemi docense,
a Magyar Könyvvizsgálói Kamara Oktatási Központjának oktatója

Várkonyiné Dr. Juhász Mária
okleveles könyvvizsgáló, ME GTK Pénzügyi és Számviteli Intézetének intézetigazgató egyetemi docense,
a Magyar Könyvvizsgálói Kamara Oktatási Központjának oktatója

Ha szeretne elmélyedni a számvitel rejtelmeiben, akkor korábbi végzettségétől függően megteheti ezt Vállalkozási mérlegképes könyvelő és Okleveles könyvvizsgáló képzésünkön, többek között a cikk szerzőinek óráin is.