Benchmark elemzések a transzferárazásban – a NAV elvárásai tükrében

Ahhoz, hogy a benchmark elemzések készítésében magabiztosabban járjunk el, nagy segítséget nyújt a Nemzeti Adó- és Vámhatóság (’NAV’ vagy ’Adóhatóság’) régóta remélt és várt, 2021. május 28-án közzétett tájékoztatása (továbbiakban: „Tájékoztató”), a vállalati szintű adatokat tartalmazó nemzetközi üzleti adatbázisok alkalmazására, más szóval az összehasonlító vállalkozások azonosítására irányuló benchmarking kutatásokra vonatkozóan. Az Adóhatóság ezáltal a szűkebb régiónkban is úttörő, ugyanis a környező országokban nem áll az adózók rendelkezésére hasonló hivatalos tájékoztató a benchmarking elemzések kapcsán.

A Tájékoztatás nagy segítség az adózók és tanácsadóik számára, akik eddig – hivatalos iránymutatás hiányában – általában utólagosan, adóhatósági esetekből okulva szerezhettek, nem minden esetben egybehangzó tapasztalatokat az Adóhatóság elvárásairól. Könnyebbséget jelenthet ugyanakkor az Adóhatóság részére is, hiszen ezentúl egyre inkább sztenderdizálódó adatbáziskutatásokkal találkozhatnak majd az ellenőrzések során. Mindenesetre ezáltal nőhet az adózók biztonságérzete az adatbáziskutatások vonatkozásában.

Az Adóhatóság által javasolt eljárás az adatbázis-kutatási készítése során

A Tájékoztatóban a hazai és nemzetközi gyakorlatban alkalmazott standard adatbázis-kutatási lépések kerülnek terítékre. A Tájékoztató alapjául szolgáltak az OECD Transzferár Irányelvek[1] (a továbbiakban: OECD Irányelvek), valamint a 32/2017. évi NGM rendelet (továbbiakban „NGM rendelet”) adatbáziskutatásokra vonatkozó előírásai is. Az Adóhatóság hangsúlyozza, hogy az általa „felvázolt lépéseket a konkrét, egyedi ügyre a tényállást figyelembe véve megfelelően adaptálni kell.” Lehetséges, és szükséges tehát, hogy a szűrési lépések a vizsgált ügylet sajátosságainak figyelembe vételével, racionálisan legyenek meghatározva.

Az első döntési pont természetesen az adatbázis verzió kiválasztása. A kutatáshoz használandó adatbázis-verzió kiválasztása kapcsán az Adóhatóság megerősíti eddig is képviselt álláspontját, miszerint az adatbázis-kutatásban mindig a legfrissebb elérhető verziót kell használni.

A további lépéseket kvantitatív (mennyiségi) és kvalitatív (minőségi) csoportokba sorolhatjuk be.

1. Az Adóhatóság által javasolt Kvantitatív adatbázis-kutatási lépések

A. Földrajzi régió

Az Adóhatóság preferenciája a hazai és lokális adatokat illetően e tekintetben már ismert volt. Cél, hogy „a tesztelt fél piaci környezetével egyező, vagy ahhoz nagyon hasonló, vagyis hasonló makrogazdasági feltételű földrajzi területen működő, összehasonlítható független társaságok kerüljenek kiválasztásra. Célszerű első körben az adott államban működő vállalatokat kiválasztani, mivel ebben az esetben a piaci és jogi körülmények megegyeznek.”

Megfelelő számú hazai, magyarországi székhellyel bíró összehasonlító vállalat hiányában a földrajzi kritériumok potenciális szélesítésének menetét a Tájékoztató a következőképpen vázolja: V4/V6 országok^[2] → kelet-európai régió EU-tagállamai → közép- és kelet-európai régió → EU-28 (vagy a Brexit-et^[3] követő időszakban az EU-27 plusz Egyesült Királyság) tagállamai → EU-28 bővítve az EFTA-államokkal (Izland, Liechtenstein, Norvégia és Svájc) → legvégső esetben világszintre is kiterjeszthető a kutatás. A bővítésnek természetesen azt a célt kell szolgálnia, hogy megfelelő számosságú összehasonlító társaság álljon rendelkezésre, ugyanakkor az, hogy országcsoportok kerültek megfogalmazásra, és nem listaszerű felsorolás, némi teret hagy esetleges félreértéseknek (pl. a V6 országcsoport, a közép- és kelet-európai régió országai, valamint az ezt követő EU-28 és a kelet-európai régió országcsoportja közötti eltérések kezelését illetően. A Tájékoztatóban indokolt lett volna kitérni emellett olyan szempontokra is a földrajzi kritériumot illetően, miszerint a bővítést indokolt lehet a vizsgált tevékenység és/vagy multinacionális csoport tevékenységi területéhez igazítani és nem kizárólagosan a fenti országcsoportokban gondolkodni.

B. Tevékenység – TEÁOR (NACE)-kód

Az Adóhatóság elvárása szerint az adatbázis-kutatás során a tevékenység kód kiválasztását az adott ügylethez kapcsolódó funkcionális elemzésnek kell vezérelnie, ezúton is hangsúlyozva a funkcionális elemzés fontosságát. Abban az esetben, ha egy tevékenységet csak több ágazati kód tud lefedni, akkor célszerű mindegyik beemelése az elemzésbe. Gyakori és kézenfekvőbb példa erre a vállalatcsoporton belül központosítottan nyújtott támogató szolgáltatások. A Tájékoztató szerint úgy kell megválasztani a tevékenységi kódokat, hogy azok egyesével lefedjék az összevonható tevékenységek mindegyikét. Erre azért van szükség, hogy az eltérő tevékenységek eltérő jövedelmezőségi szintjeinek hatása érvényesüljön a végső benchmarkból számított szokásos piaci jövedelmezőségi tartományban is.

C. Függetlenség

A Tájékoztató megerősíti a bevett gyakorlatot, miszerint az elemzésben független piaci szereplők adatait kell kiválasztani a további elemzés céljára. Ez a keresési lépések beállítása során azt jelenti, hogy az összehasonlító társaságnak nem lehet 50% feletti befolyással rendelkező tulajdonosa, illetve 50% feletti arányban tulajdonolt leányvállalata. Ismeretlen függetlenségi állapotú társaság csak különös körültekintés mellett használható fel az elemzésben.

D. Pénzügyi kritériumok

A Tájékoztató kiemeli annak fontosságát, hogy rendelkezésre álljanak a pénzügyi adatai a mintába kerülő vállalkozásoknak. A kvantitatív kutatás során úgy kell beállítani a keresési feltételeket, hogy „a választott PLI[4] számításához szükséges adatok rendelkezésre álljanak az elemzést érintő üzleti évekre.” Ez utóbbi kitételt egyébként a Tájékoztató később finomítja, miszerint az adatok elérhetőségére „törekedni kell”.

Az elemzés alá vont időszak hosszát tekintve a Tájékoztató a hazai és a nemzetközi gyakorlatra is hivatkozva említi, hogy általában minimum három egymást követő, a vizsgált adóévhez a lehető legközelebb álló üzleti év pénzügyi adatait lenne szükséges felhasználni. Itt figyelembe kell venni az OECD TPG 3.75 – 3.79. pontjaiban a több év adataira kiterjedő elemzésekre vonatkozó megállapításokat is, melyekre a Tájékoztató explicit módon is hivatkozik, például, hogy nem lenne megfelelő kötelező jellegű előírást megfogalmazni az elemzésbe bevonandó évek számát illetően.

Az adatbáziskutatások során igen fontos kérdésként merül fel a veszteséges cégek kezelése, legfőképpen az, hogy a mintába kerülő összehasonlító vállalatok hány évben realizálhatnak negatív eredményt, illetve, ha több évben is veszteséget realizálnának, számít-e a veszteséges évek eloszlása az időszakon belül. A Tájékoztató rögzítette az Adóhatóság gyakorlatát, miszerint „törekedni kell a tartósan veszteséges vállalatok kizárására – ez a hazai gyakorlatban három évből két egymást követő negatív eredményű évet jelent.” Három évnél hosszabb időszakot felölelő elemzések esetében ennek megfelelő extrapolációját javasolt ezek alapján alkalmazni.

E. Aktív (működő) vállalatok

A lépés célja, hogy a mintába kizárólag működő vállalatok kerülhessenek. Ugyanakkor a Tájékoztató könnyítést fogalmaz meg abban az esetben, ha ez a feltétel alacsony találati számot eredményez, akkor a keresés kiterjeszthető ismeretlen aktivitású entitásokra is. Ilyenkor a kézi szűrés során kellő körültekintéssel kell meggyőződni arról, hogy a társaság valóban működik-e és a működésre vonatkozó tényt külön is dokumentálni kell. Ennek legegyszerűbb módja az interneten elérhető információk lementése (weblap, képernyőkép). Ez alapvetően konszenzusos és a talán a legkevésbé kérdéses területe volt eddig is az adatbázis-kutatásoknak

Arra nem tér ki a Tájékoztató, hogy lehetséges vagy kívánatos-e a felvázolt kritériumokon túli keresési lépések alkalmazása az adatbázis-kutatások során. Ennek a kérdésnek eldöntésében azt a szempontot érdemes figyelembe venni, hogy az addicionális lépés beiktatása hozzájárul-e a lehető legjobban összehasonlítható entitások kiválasztásához, tehát racionális módon indokolható-e annak használata.

2. A kvalitatív kutatási lépések – az elemzés finomhangolása

A Tájékoztató is kiemeli, hogy az adatbázisban elvégzett kvantitatív szűrési lépések által eredményezett találatok önmagukban nem alkalmazhatók. A megbízhatóság és az összehasonlíthatóság biztosításához szükséges lefolytatni a mintába került vállalatok alaposabb vizsgálatát is (kvalitatív elemzés).

A kvalitatív elemzés során az alábbi szempontokat kell figyelembe venni az adatbázisban szereplő információk, weblapok, más internetes források alapján:

• Függetlenség: a kvalitatív elemzés során a mintába került vállalkozások függetlenségét adózónak ellenőriznie kell és a nem független vállalatokat ki kell zárni a további elemzésből.
• Tevékenység vizsgálata: A kvalitatív elemzés során szintén alaposan meg kell vizsgálni, hogy a mintába került vállalkozás a kapcsolt tranzakcióval ténylegesen összehasonlítható tevékenységet végez-e.
• Pénzügyi adatok elérhetősége és profitabilitás vizsgálata: ellenőrizni kell, hogy a vállalkozások rendelkeznek-e a kiválasztott jövedelmezőségi mutató kalkulálásához szükséges pénzügyi adatokkal az elemzéssel lefedett évekre. Továbbá azt, hogy fennáll-e a tartós veszteség esete (azaz két egymást követő évben való veszteséges működés). Amennyiben már csak az egyik feltétel is teljesül, az adott vállalatot ki lehet zárni az elemzésből.

A kvalitatív elemzés eredményét egy ún. elutasítási mátrixban kell összegezni, amely tartalmazza az összehasonlító elemzésből kizárt entitásokat, és a megtartott társaságokat is.

Ahogy a transzferár nyilvántartás, úgy az adatbázisszűrés utólagos módosítására is van lehetőség az adóellenőrzés megkezdéséig. Ilyen esetben a módosítás jellegét és hatását pontosan dokumentálni szükséges. Az időbeli információs korlát miatt ez felmerülhet például iparági tendenciák bemutatásának igénye esetén, figyelembe véve, hogy az összehasonlító társaságok pénzügyi adatai a transzferár nyilvántartás készítésekor a tárgyévre jellemzően még nem elérhetőek, csak ahhoz képest több hónapos késéssel.

Összegzés

Összességében az Adóhatóság által a kvantitatív és kvalitatív elemzésekre vonatkozóan megfogalmazott elvárások kapcsán megállapítható, hogy azok alapvetően összhangban vannak az adózók / tanácsadók többsége által eddig is követett eljárással, így drasztikus mértékű változtatásokra jellemzően nincsen szükség adózói / tanácsadói gyakorlatban. Véleményünk szerint egy-két kisebb, eseti jelleggel felmerülő kérdés maradt a benchmark elemzési lépésekkel, megoldásokkal kapcsolatban. Az Adóhatóság által követett módszertan alapvetően – természetesen némi lokális eltérésekkel – összhangban van a regionális benchmarking módszertannal is, ugyanakkor az adózói tájékoztatást illetően most példamutatóvá vált.

Következő lépésként előremutató lenne egy hasonló tájékoztató a pénzügyi tranzakciókhoz kapcsolódó adatbáziskutatások szűrésére vonatkozóan (legfőképpen a csoporton belüli finanszírozást és royalty ügyleteket illetően), amely legalább ennyire ingoványos és bizonytalan területnek számít szakmán belül. Ez hozzájárulhatna ahhoz, hogy az adózók az adóhatósági elvárások és útmutatás ismeretében állapíthassák meg a pénzügyi tranzakcióikban elfogadható transzferárakat, illetve a szokásos piaci ártartományt, így tervezhetővé téve azokat, illetve sok esetben megelőzhető lenne az ebből fakadó jogvita, az adóalap módosítás és az esetleges büntetés is.

A cikk szerzői a Magyar Könyvvizsgálói Kamara Oktatási Központ oktatói:
Pásztor László – KONDOR-TP – Szakmai Vezető, Partner
Berthold Tamás – KONDOR-TP – Transzferár Menedzser