Lekötött tartalék konvertálása más tőke elemmé átalakulásnál

2016.01.11

Kompenzálható-e átalakulás során a jogutód negatív eredménytartaléka a jogelőd veszteség pótlási befizetéséből keletkezett lekötött tartalékból? (Az átalakulást itt a Gt-nek megfelelő tartalommal, gyűjtő fogalomként használjuk. Beleértjük a társasági formaváltáson kívül az egyesüléseket és a szétválásokat is.)

A következőkben sorozat jelleggel tennénk közzé néhány tanulságos esetet átalakulások során szerzett gyakorlati tapasztalatainkból. Ennek célja, hogy e komplex ismereteket igénylő számos kockázatot rejtő eljárásban néhány tipikus csapdát az olvasók el tudjanak kerülni.

Példánkban a külföldi tulajdonos három magyar kft-vel rendelkezett. Közülük egy végzett termelő tevékenységet, míg a másik kettő ingatlanját és gépeit adta bérbe számára. A három cég visszatérően veszteséges volt a korábbi időszakban. A tulajdonos a tőkehiány kezelésére rendre pótbefizetést teljesített a veszteség ellensúlyozására. E veszteségpótlás és annak elszámolása a cégeknél helyesen történt, az a lekötött tartalékba került.

A tulajdonos mérlegelte magyarországi szervezeteinek racionalizálását. Ennek keretében tervbe vette a három cégének fúzióját. Az egyesülés tőkeháttere látszólag biztosított volt első ránézésre, mert a három cég saját tőkéje meghaladta a jogutód szükséges jegyzett tőkét. Viszont e jegyzett tőkét a jelentősen negatív eredménytartalékokat fenti módon képződött lekötött tartalékból kívánta biztosítani, illetve ellensúlyozni.

Kitérőként jegyezzük meg, hogy az IFRS bejáratott közegében, például az Európai Unióban, adott esetben egy magyar leányvállalat konszolidációja kapcsán rendre magyarázatra szorul az ilyen lekötött tartalék elszámolás. Nehezen értik meg, ha ez a lekötött tartalék saját tőke elem, pénzügyileg miért is „viselkekedik” mégis tartozásként, azaz visszatérítendőként. Ha pedig pénzügyileg kötelezettség a jogosultja például átalakulás során miért nem engedheti el.

Esetünkben sem értette a tulajdonos külföldi tanácsadója miért kéne nekik előbb banki utalással jelentős tőkét biztosítani, például ázsiós tőkeemelésként - jegyzett tőke mellett tőketartalék biztosításával - ami azután forrását képezné a pótbefizetés visszatérítésének.

Sőt vannak olyan szakmai vélemények is, amelyek szerint a vagyonmérleg összeállítása során csak az Sztv átalakulásra vonatkozó rendelkezéseit kell alkalmazni /Pl 136 - 140§ /, a törvény egyéb saját tőkére vonatkozó taxatív szabályai nem érvényesek. „ Ha a beolvadással megszűnő társaságnál a beolvadást megelőzően már kimutatott veszteség fedezetére a tulajdonosok pótbefizetést teljesítenek a Gt előírásainak megfelelő módon, és a pótbefizetés visszafizetéséről (a pótbefizetés visszaköveteléséről) a beolvadás keretében a tulajdonosok írásban véglegesen lemondanak, akkor a beolvadó (és nem az átalakulással létrejövő) gazdasági társaság vagyonmérlegeiben a pótbefizetés lekötött tartalék helyett- szakmai álláspontok szerint – az eredménytartalékban szerepeltethető, amellyel a saját tőkehiánya például orvosolható.” (Adózóna 2013.09.08.)  (Megjegyezzük, hogy az idézet a Gt-re és nem az új Ptk-ra utal, de e tekintetben e két jogi szabályozásban nincs releváns eltérés)

A mi véleményünk az előzőekben ismertetettől eltér. A veszteség pótlására teljesített pótbefizetés, csak visszatérítéssel szüntethető meg.

Ezzel a témával foglalkozik, és hasonló következtetésekre jut többek között az MKVK konzultáció (kérdés-felelet) 2014 júliusi kiadványa is. E kérdéskörben szükséges leszögezni a következőket:

  1. Az átalakulások során a negatív eredménytartalék a veszteségpótlását szolgáló befizetések alapján elszámolt lekötött tartalékból nem szüntethető meg.
  2. Azt a visszafizetéskor tulajdonosok részére vissza kell fizetni. /ld Ptk 3.183§ (5)/
  3. Az 1. pont szerint kapott befizetéseket visszafizetésig lekötött tartalékként kell kimutatni. /Sztv 38§ (4)/
  4. A vagyonmérlegek összeállítására vonatkozó rendelkezéseken túlmenően alkalmazni kell az Sztv egyéb rendelkezéseit is, ami azt jelenti, hogy az ilyen lekötött tartalék is csak a tételes jogi szabályozásnak megfelelően szüntethető meg.

A helyzet szabályos, jogszerű kezelése sajnos nem valósulhat meg csupán újabb tulajdonosi tőkeinjekció mellett, ami a példánk szerinti esetben a tulajdonos számára egyébként érthetően nem volt túl népszerű, tekintettel a pénzmozgatás plusz költségeire. Mindazonáltal jellemzően a következő legális, ésszerű lehetőség mutatkozik. Az átalakulási terv szerint a tulajdonosok un. ázsiós tőkeemelésről döntenek. Ennek megfelelően a tőkeemelés kisebb része a jegyzett tőke növelését, nagyobb része a tőketartalék fokozását szolgálja. A vagyonmérleg összeállítása során a tőketartalék terhére a negatív eredménytartalékot megszüntetik. Amennyiben az újonnan jutatott tőke a jogutód működéséhez szükségtelennek mutatkozik, úgy az a tulajdonosoknak vissza kell fizetni. A visszafize-téssel egyidejűleg megszüntetendő a lekötött tartalék is.

A cikk írói:
Egri-Retezi Katalin okleveles könyvvizsgáló és adószakértő, Correct Kft.
Egri István Iván okleveles könyvvizsgáló és adószakértő, Correct Kft.
a Magyar Könyvvizsgálói Kamara Oktatási Központ oktatói